A bevételek, mint fogalom egy gyűjtőfogalom. Bevételekhez tartoznak eredményt növelő hozamként az árbevételek, az egyéb bevételek és a pénzügyi műveletek bevételei. Az értékesítés árbevétele a vállalkozás tevékenysége során eladott áruk, értékesített saját termelésű készletek, teljesített szolgáltatások értéke. A bevételek szűkebb értelemben a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Szt.) által megfogalmazott egyéb bevételeket és a pénzügyi műveletek bevételeit jelenti. Az egyéb bevételek olyan bevételek, amelyek a vállalkozási tevékenységből következnek, de nem részei a nettó árbevételnek. A pénzügyi műveletek bevételei a vállalkozás pénzügyi döntéseiből is következő pénzügyi tranzakciók miatti bevételek. A pénzügyi műveletek bevételei közé tartoznak: a kapott (járó) osztalék és részesedés, a részesedésekből származó bevételek, árfolyamnyereségek, a befektetett pénzügyi eszközökből (értékpapírokból, kölcsönökből) származó bevételek, árfolyamnyereségek, az egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű bevételek, a pénzügyi műveletek egyéb bevételei.
Bruttó árbevétel a vállalkozás tevékenysége során eladott áruk, értékesített kész- és félkész termékek, teljesített szolgáltatások általános forgalmi adót is tartalmazó értéke.
Az értékesítés nettó árbevételeként kell kimutatni a vállalkozás tevékenysége során a szerződés szerinti teljesítés időszakában az üzleti évben értékesített vásárolt és saját termelésű készletek (kész- és félkész termékek), valamint a teljesített szolgáltatások ártámogatással és felárral növelt, engedményekkel csökkentett – általános forgalmi adót nem tartalmazó – ellenértékét. A teljesítés időszakában (üzleti évében) elszámolt értékesítés nettó árbevétele magában foglalja a vevőnek a szerződésben meghatározott feltételek szerinti teljesítés alapján kiállított, elküldött, a vevő által elismert, elfogadott számlában, nyugtában, egyéb számviteli bizonylatban rögzített, vagy a pénzeszközben kapott – általános forgalmi adót nem tartalmazó – ellenértékkel egyező árbevételt. Az árbevételek könyvelésénél figyelemmel kell lenni arra, hogy nem szabad annak a számlának az összegét lekönyvelni, amely számlát a vevő nem vett át vagy átvett ugyan, de a számlában szereplő értékesítés teljesítését nem fogadta el. Az ilyen esetekből keletkezhet később az el nem ismert teljesítés miatti peres követelés. Az értékesítés nettó árbevétele nem tartalmazhatja az értékesítésről kiállított számlában, nyugtában – a konkrét vásárolt és saját termelésű készlethez, szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódóan – adott engedmény összegét.
Értékesítés nettó árbevételét csökkentő tételek
- Az értékesítés nettó árbevételét csökkentő tételként kell figyelembe venni a vásárolt és saját termelésű készlet értékesítéséhez, a szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódóan utólag adott engedmény helyesbítő számlában, nyugtában rögzített – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értékét.
- Az értékesítés nettó árbevételét csökkentő tétel a vásárolt és saját termelésű készlet értékesítéséhez, a szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódóan – a teljesítés időpontjában már fennálló, megismerhető, a szerződés szerinti feltételektől való eltérések vagy a teljesítést követően végrehajtott szerződésmódosítások miatt – utólag adott engedmény helyesbítő számlában, nyugtában rögzített – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értéke.
- A vevő által szerződés szerinti teljesítésként elfogadott – vásárolt és saját termelésű készlet értékesítéséhez, szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódóan – a szavatossági jogok (igények) érvényesítése során – utólag adott engedmény helyesbítő számlában, nyugtában rögzített – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értékét az értékesítés nettó árbevételét csökkentő tételként kell figyelembe venni.
- Az értékesítés nettó árbevételét csökkentő tételként kell elszámolni az értékesített és később visszavett termék visszavételkori piaci értékét, legfeljebb eredeti eladási árát.
- Az értékesítés nettó árbevételét csökkentő tételként kell elszámolni a vásárolt és saját termelésű készlet értékesítéséhez kapcsolódó visszáru, valamint az értékesített és később visszavett betétdíjas göngyöleg helyesbítő, illetve stornó számlában, nyugtában rögzített – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értékét.
Személygépkocsi átengedése társaság magánszemély tulajdonosának
Ha a futamidő végén nem él a lízingbe vevő társaság a tulajdonjog megszerzésével, akkor a lízingbe adónak vissza kell vennie az eszközt a visszavétel időpontja szerinti piaci értéken, legfeljebb az eszköz eredeti eladási árán, amelyről a lízingbe adónak helyesbítő számlát kell kiállítania az Szt. 50. § (6) bekezdése, 73. §-a (2) bekezdésének d) pontja]. Ha a szerződés alapján harmadik személy szerzi meg a tulajdonjogot, akkor a lízingbe adó a tulajdonjog megszerzésére kijelölt harmadik személynek a lízingtárgyat, mint eszközértékesítést számlázza. Mivel a lízingbe vevő nem tulajdonosa az eszköznek, ezért a lízingbe vevő nem számlázhatja vissza az eszközt a lízingbe adónak, illetve nem számlázhatja tovább annak a harmadik személynek sem, aki az eszköz tulajdonjogát megszerzi. A lízingbe vevőnél az eszköz könyvekből való kivezetésének bizonylata a lízingbe adó által kiállított helyesbítő számla. E helyesbítő számla alapján kerül kivezetésre az eszköz úgy, hogy a helyesbítő számla összegét a tárgyi eszköz bruttó értékét módosító tételként kell elszámolni a kötelezettségekkel szemben. Ezek után a tárgyi eszköz értékcsökkenését át kell vezetni a tárgyi eszköz bruttó értéke számlára. Ha az átvezetés után a bruttó érték számla egyenlege tartozik egyenlegű, akkor az egyenleget terven felüli értékcsökkenésként, ha követel egyenlegű, akkor terv szerinti értékcsökkenést csökkentő tételként indokolt elszámolni.
Az Szt 73. §-a (2) bekezdésének d) pontja egyértelműen rögzíti, hogy az eszközt a helyesbítő számlában a visszavételkori piaci értéken, legfeljebb az eredeti eladási áron kell visszavenni. Így a számviteli törvény előírásával ellentétes, ha az eszközt jelképes maradványértéken veszik vissza és ezen az értéken értékesíti a lízingbe adó a harmadik félnek az eszközt (nem jellemző, hogy az eszköz lízingszerződésben meghatározott maradványértéke megegyezik a visszavételkori piaci értékkel, jellemzően attól alacsonyabb). Az előbb leírt számlázások alapján a lízingbe adó, a lízingbe vevő és a tulajdonjogot megszerző magánszemély között követelések-tartozások keletkeznek, melyeket pénzügyileg rendezni kell, vagy beszámítás is lehetséges. Amennyiben pénzügyileg nem kívánják a követelés-tartozásokat rendezni, akkor megállapodhatnak ezen követelések-tartozások elengedésében is (a magánszemély a tartozása elengedésének időpontjában azonban jövedelmet szerez). A magánszemélynek elengedett követelést személyi jellegű egyéb kifizetésként kell elszámolni (de ez az elszámolás a lízingbe adó cégnél jöhet szóba és nem a lízingbe vevő társaságnál).
Az értékesítés nettó árbevételét növelő tételek
Az értékesítés nettó árbevételét növelő tételként kell elszámolni a vásárolt és saját termelésű készlet értékesítéséhez, a szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódóan utólag felszámított felár, az eladási árat növelő korrekciók helyesbítő számlában, nyugtában rögzített – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értékét.
Az értékesítés nettó árbevételét módosítja az a felek között utólag elszámolt, a szokásos piaci ár és az alkalmazott ellenérték alapján számított különbözet, amellyel a társasági adóról szóló törvény alapján az értékesítőnek az értékesítésre tekintettel a társasági adó alapját módosítani kellene, amennyiben a különbözetet a könyvviteli elszámolásában az értékesítés nettó árbevétele módosításaként nem szerepeltetné.
Belföldi értékesítés árbevétele
Belföldi értékesítés árbevételeként kell elszámolni a belföldi vevőnek értékesített vásárolt és saját termelésű készlet, valamint a belföldi igénybe vevő részére teljesített szolgáltatás értékét, függetlenül attól, hogy azt forintban, devizában, valutában, termék- vagy szolgáltatásimporttal egyenlítik ki. Belföldi értékesítés árbevételeként kell elszámolni a vámszabad és a tranzitterületen lévő vállalkozónak történő közvetlen értékesítés értékét, továbbá a vámszabad és a tranzitterületen lévő vállalkozónál a belföldi vállalkozónak, illetve a más vámszabad és tranzitterületen lévő vállalkozónak történő közvetlen értékesítés értékét.
Exportértékesítés árbevétele
Exportértékesítés árbevételeként kell elszámolni a vásárolt és saját termelésű készlet külkereskedelmi termékforgalomban külföldi vevőnek történő értékesítésének, továbbá a külföldi igénybe vevő részére végzett szolgáltatásnyújtásnak az értékét, függetlenül attól, hogy azt devizában, valutában, forintban, termék- vagy szolgáltatásimporttal egyenlítik ki.
Egyéb bevételek
Egyéb bevételek az értékesítés nettó árbevételének részét nem képező bevételek, amelyek a rendszeres tevékenység (üzletmenet) során keletkeznek, és nem minősülnek pénzügyi műveletek bevételeinek:
- Káreseményekkel kapcsolatosan kapott bevételek;
- Kapott bírságok, kötbérek, fekbérek összege;
- Kapott késedelmi kamatok, behajtási költségátalányok összege;
- Kapott kártérítések, sérelemdíjak összege;
- Behajthatatlannak minősített – és az előző üzleti év(ek)ben hitelezési veszteségként leírt – követelésekre kapott összegek,
- Termékpálya-szabályozáshoz kapcsolódó, terméktanácsok által fizetett termékpálya-szabályozás összege,
- Költségek (ráfordítások) ellentételezésére – visszafizetési kötelezettség nélkül – belföldi vagy külföldi gazdálkodótól, illetve természetes személytől, valamint államközi szerződés vagy egyéb szerződés alapján külföldi szervezettől kapott támogatás, juttatás összege, stb.
Alapelvek
A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: Sztv.) 15. és 16.§ tartalmazza azokat az alapelveket, amelyeket az adózónak a beszámoló elkészítésekor és a könyvvezetés során érvényesíteni kell. Ezek az alapelvek a következők:
- a vállalkozás folytatásának elve (a 15.§ (1) bekezdése);
- a teljesség elve (a 15.§ (2) bekezdése);
- a valódiság elve (a 15.§ (3) bekezdése);
- a világosság elve (a 15.§ (4) bekezdése);
- a következetesség elve (a 15.§ (5) bekezdése);
- a folytonosság elve (a 15.§ (6) bekezdése);
- az összemérés elve (a 15.§ (7) bekezdése);
- az óvatosság elve (a 15.§ (8) bekezdése);
- bruttó elszámolás elve (a 15.§ (9) bekezdése);
- az egyedi értékelés elve (a 16.§ (1) bekezdése);
- az időbeli elhatárolás elve (a 16. § (2) bekezdése);
- a tartalom elsődlegessége a formával szemben elve (a 16.§ (3) bekezdése);
- a lényegesség elve (a 16.§ (4) bekezdése) és
- a költség-haszon összevetésének elve (a 16.§ (5) bekezdése).
Az Sztv. 15.§ (2) bekezdése a következőket írja elő: a gazdálkodónak könyvelnie kell mindazon gazdasági eseményeket, amelyeknek az eszközökre és a forrásokra, illetve a tárgyévi eredményre gyakorolt hatását a beszámolóban ki kell mutatni, ideértve azokat a gazdasági eseményeket is, amelyek az adott üzleti évre vonatkoznak, amelyek egyrészt a mérleg fordulónapját követően, de még a mérleg elkészítését megelőzően váltak ismertté, másrészt azokat is, amelyek a mérleg fordulónapjával lezárt üzleti év gazdasági eseményeiből erednek, a mérleg fordulónapja előtt még nem következtek be, de a mérleg elkészítését megelőzően ismertté váltak (a teljesség elve).
A beszámoló elkészítésekor és a könyvvezetés során a számviteli alapelveket érvényesíteni kell. Az alapelvektől csak az Szt.-ben szabályozott módon lehet eltérni. A teljesség elve alapján a gazdálkodónak könyvelnie kell mindazon gazdasági eseményeket, amelyeknek az eszközökre és a forrásokra, illetve a tárgyévi eredményre gyakorolt hatását a beszámolóban ki kell mutatni, ideértve azokat a gazdasági eseményeket is, amelyek az adott üzleti évre vonatkoznak, amelyek egyrészt a mérleg fordulónapját követően, de még a mérleg elkészítését megelőzően váltak ismertté, másrészt azokat is, amelyek a mérleg fordulónapjával lezárt üzleti év gazdasági eseményeiből erednek, a mérleg fordulónapja előtt még nem következtek be, de a mérleg elkészítését megelőzően ismertté váltak.
A bruttó elszámolás elve alapján a bevételek és a költségek (ráfordítások), illetve a követelések és a kötelezettségek egymással szemben – az Szt.-ben szabályozott esetek kivételével – nem számolhatók el. Az összemérés elve előírja, hogy az adott időszak eredményének meghatározásakor a tevékenységek adott időszaki teljesítéseinek elismert bevételeit és a bevételeknek megfelelő költségeit (ráfordításait) kell számításba venni, függetlenül a pénzügyi teljesítéstől. A bevételeknek és a költségeknek ahhoz az időszakhoz kell kapcsolódniuk, amikor azok gazdaságilag felmerültek.
Az óvatosság elve alapján nem lehet eredményt kimutatni akkor, ha az árbevétel, a bevétel pénzügyi realizálása bizonytalan. A tárgyévi eredmény meghatározása során az értékvesztés elszámolásával, a céltartalék képzésével kell figyelembe venni az előrelátható kockázatot és feltételezhető veszteséget akkor is, ha az az üzleti év mérlegének fordulónapja és a mérlegkészítés időpontja között vált ismertté. Az értékcsökkenéseket, az értékvesztéseket és a céltartalékokat el kell számolni, függetlenül attól, hogy az üzleti év eredménye nyereség vagy veszteség. Az időbeli elhatárolás elve olyan gazdasági események kihatásait, amelyek két vagy több üzleti évet is érintenek, az adott időszak bevételei és költségei között olyan arányban kell elszámolni, ahogyan az az alapul szolgáló időszak és az elszámolási időszak között megoszlik.
Példa: magyar székhelyű vállalkozás, német telephely- garanciális visszatartás
A magyar székhelyű vállalkozásnál tételesen könyvelni kell a németországi fióktelep minden gazdasági eseményét. A magyar vállalkozás a számviteli törvény hatálya alatt van, így a német fióktelep forgalmát is a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: számviteli törvény) előírásainak megfelelően kell elszámolni, ami a kérdésben szereplő esetre is vonatkozik.
A számviteli törvény 72. §-a (1) bekezdésének az előírása szerint az értékesítés nettó árbevételeként kell kimutatni a szerződés szerinti teljesítés időszakában az üzleti évben értékesített vásárolt és saját termelésű készletek, valamint a teljesített szolgáltatások ártámogatással és felárral növelt, engedményekkel csökkentett – általános forgalmi adót nem tartalmazó – ellenértékét.
A számviteli törvény hivatkozott előírása, valamint a 72. §-a (2) bekezdésének az előírása alapján árbevételt a szerződés szerinti teljesítés időszakában, a szerződésben meghatározott feltételek szerinti teljesítés alapján, a vevő által elismert, elfogadott számlában rögzített – általános forgalmi adót nem tartalmazó – összegben szabad elszámolni. Így, ha a vevő a szerződés szerinti teljesítést elfogadta, akkor a szerződés szerinti teljes ellenértéket értékesítés nettó árbevételeként ki kell mutatni.
Ezen előírásokból következik, hogy a garanciális visszatartás összege a nettó árbevételt nem csökkenheti, a teljes ellenértéket kell árbevételként kimutatni a vevőkövetelésekkel szemben. A garanciális visszatartás csak pénzügyi visszatartás, így mindaddig, míg azt a vevő ki nem fizeti (vagy egyéb más módon nem rendezik), addig az vevőkövetelésként fog a könyvekben megjelenni.
A számviteli törvény 41. §-a (1) bekezdésének előírása szerint az adózás előtti eredmény terhére céltartalékot kell képezni – a szükséges mértékben – azokra a múltbeli, illetve a folyamatban lévő ügyletekből, szerződésekből származó, harmadik felekkel szembeni fizetési kötelezettségekre [ideértve különösen a jogszabályban meghatározott garanciális kötelezettséget, a függő kötelezettséget, a biztos (jövőbeni) kötelezettséget, a korengedményes nyugdíj, a végkielégítés miatti fizetési kötelezettséget, a környezetvédelmi kötelezettséget], amelyek a mérlegfordulónapon valószínű vagy bizonyos, hogy fennállnak, de összegük vagy esedékességük időpontja még bizonytalan, és azokra a vállalkozó a szükséges fedezetet más módon nem biztosította. Az előírásból következik, hogy a várható kötelezettségekre, így a harmadik felekkel szembeni jövőbeni fizetési kötelezettségekre céltartalékot kell képezni, ami a garanciális kötelezettségre történő céltartalék képzésre is vonatkozik. Ez a céltartalék képzés azt szolgálja, hogy az adott üzleti évben elszámolt árbevételnek kell fedezetet biztosítania a következő években – az adott értékesítéshez kapcsolódó – várhatóan felmerülő javítási költségekre.
A céltartalék képzés módszerét a számviteli politikában kell rögzíteni. Ilyen módszer lehet, ha a megelőző évek tapasztalati számai (átlagos adatai) alapján képzik a céltartalékot. Így például a megelőző 3–5 év garanciális javítási adatai alapján határozzák meg a szükséges céltartalékot. A céltartalék képzése azonban semmilyen összefüggésben nincs az értékesítési szerződésben vállalt „garanciális visszatartás” intézményével. A garanciális visszatartás csak pénzügyi „visszatartást” jelent, de nem a céltartalék képzés alapja.
Osztalék kifizetése leányvállalat által – nem pénzbeli juttatás formájában
Az osztalék jóváhagyásáról és annak teljesítéséről a Polgári Törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvény (a továbbiakban: Ptk.) és a számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (a továbbiakban: számviteli törvény) előírásait együttesen kell figyelembe venni. A Ptk. 3:262. §-a (1) bekezdésének az előírása alapján – amennyiben a leányvállalat részvénytársaságként működik – a részvényesnek az osztalék akkor teljesíthető nem pénzbeli juttatás formájában, ha erre az alapszabály lehetőséget ad. Más gazdasági társaságoknál a Ptk. nem tartalmaz ilyen korlátozást, így a társaság és a tulajdonosa külön megállapodhatnak, hogy pénzben vagy pénztől eltérő eszközben történik az osztalék kifizetése.
Amennyiben az osztaléktartozás kifizetése nem pénzben, hanem egyéb eszköz átadásával vagy szolgáltatásnyújtással történik, akkor az osztaléktartozás teljesítéseként átadott eszközt, nyújtott szolgáltatást – az eszközmozgással egyidejűleg, vagy a szolgáltatásnyújtás szerződés szerinti teljesítés időpontjával – a számviteli törvény 72. §-a (4) bekezdés a) pontja és 77. §-a (3) bekezdés e) pontja alapján – az értékesítés szabályai szerint kell elszámolni, azzal, hogy az így keletkezett követeléssel szemben kell az osztalékkötelezettséget beszámítani (kompenzálni).
Így, ha az előbbi feltételek teljesülnek, akkor az érintett felek megállapodhatnak abban, hogy az osztalék úgy kerül rendezésre, hogy a leányvállalat az általa végzett felújítást számlázza az anyavállalat felé és ezt követően az egymással szemben fennálló követeléseiket és kötelezettségeiket beszámítják.
Társasági adó
A társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996.évi LXXXI. törvény (a továbbiakban: Tao. tv.) 1. § (5) bekezdése a következőket mondja ki: E törvényt a számvitelről szóló törvény rendelkezéseire figyelemmel, azokkal összhangban kell értelmezni. A számvitelről szóló törvény előírásaitól a megbízható és valós összkép biztosítása érdekében történő eltérés nem eredményezheti az adókötelezettség változását.
A Tao. tv. 7.§ (1) bekezdésének s) pontja a következőképpen rendelkezik: az adózás előtti eredményt csökkenti: […] a kapott jogdíj alapján az adóévi adózás előtti eredmény javára elszámolt bevétel 50 százaléka, figyelemmel a (14) bekezdésben foglaltakra.
A gazdálkodónak minden olyan gazdasági eseményt könyvelnie kell, amelynek az eszközökre és a forrásokra, illetve a tárgyévi eredményre gyakorolt hatását a beszámolóban ki kell mutatni. A teljesség elvének érvényesülését nagymértékben befolyásolja az, hogy a mérleg fordulónapja után a mérlegkészítés időpontját a gazdálkodó milyen dátumre határozta meg. A mérlegkészítés időpontját ugyanis az Sztv. nem írja elő kötelezően. A beszámoló letétbe helyezésére és közzétételére van kötelező határidő-előírás, ami az adott üzleti év mérlegfordulónapjától számított ötödik hónap utolsó napja. A mérlegkészítés időpontját úgy kell meghatározni, hogy a megbízható és valós vagyoni helyzet értékeléséhez szükséges- az egyes mérlegtételekhez kapcsolódó- feladatokat el lehessen végezni. A teljesség elvéhez tartozik az is, hogy az adott üzleti évre vonatkozó bizonylatok hiánytalanul, időrendi sorrendben feldolgozottak legyenek.
Az Sztv. 15.§ (7) bekezdése a következőképpen szól: az adott időszak eredményének meghatározásakor a tevékenységek adott időszaki teljesítéseinek elismert bevételeit és a bevételeknek megfelelő költségeit (ráfordításait) kell számításba venni, függetlenül a pénzügyi teljesítéstől. A bevételeknek és a költségeknek ahhoz az időszakhoz kell kapcsolódniuk, amikor azok gazdaságilag felmerültek (az összemérés elve).
Az árbevételt akkor kell elszámolni, amikor az áruszállítás, a szolgáltatásnyújtás szerződés szerinti teljesítése megtörtént. Az árbevétellel szembe kell állítani azokat a költségeket, amelyek a termék értékesítése, szolgáltatásnyújtása érdekében felmerültek. Ebből az is következik, hogy a bevételekhez hozzá kell rendelni az igényelt támogatásokat, de nem lehet a költségekhez (ráfordításokhoz) rendelni a még nem esedékes, még fel nem merült bevételeket. Az összemérés elve elsősorban az eredmény meghatározására, illetve az azt megalapozó könyvvezetésre hat.
Jogeset
A következőkben egy magyar vonatkozású EUB döntés lényegét ismertetjük (C-363/20). Az alapügy: 2006-ban a Marcas megszerezte egy védjegy tulajdonjogát, amelyet a 2011 és 2013 között kötött szerződések alapján a kapcsolt vállalkozásai használatába adott az említett társaságok által az e védjegy alatt megvalósított nettó eladások 2%-ának megfelelő összegű jogdíj megfizetése ellenében. A jogdíj elszámolására és a számlázásra a következőképpen került sor: a Marcas negyedévente állított ki számlákat a folyó negyedévre vonatkozóan az e negyedévre tekintettel megbecsült eladások alapján, majd az így kapott összeget ezekben a számlákban a becsült eladások és az előző negyedév tényleges értékesítései különbözetének levonásával vagy hozzáadásával korrigálta. A folyó negyedévre vonatkozó számlákat a kiállításuktól számított 30 napon belül kellett kifizetni, majd e negyedév tényleges értékesítési adatait a fizetési határidőt követő 30 napon belül közölték a következő negyedév számláiban való figyelembevételük érdekében. A 2010 januárjától 2013 decemberéig terjedő időszakban az adóhatóság a 2014. március 11-én kelt megbízólevéllel egyes adókötelezettségek Marcas általi teljesítésének ellenőrzését végezte, amely az ellenőrzési jegyzőkönyv tanúsága szerint kizárólag a jogdíjügyletekre irányult. Az ellenőrzés azzal a megállapítással zárult, hogy a bizonylatok, könyvek és nyilvántartások vezetése a régi Art. 44.§ának (1) – (2) bekezdésében foglalt előírásoknak megfelelően történt.
Az adóhatóság a 2016. április 4-én kelt határozatában megállapította, hogy a Marcas az Sztv. rendelkezéseivel összhangban vezette könyveit és nyilvántartásait, azonban a 2013.évi jogdíjbevétel elszámolási módja nem felelt meg az e törvény 15. § (2) és (7) bekezdése szerinti teljesség és összemérés elvének, ugyanis a Marcas a 2013 első negyedévét érintő számlájában jogdíjat csökkentő tételként vette figyelembe a 2012 negyedik negyedévére vonatkozó jogdíj 961 273,09 euró összegét, és csupán 2014 első negyedévében számlázta ki a 2013 negyedik negyedévére vonatkozó 57 376,17 euró összegű jogdíjbevételt. Az adóhatóság megállapította, hogy a Marcas 2013-ban összesen 1 018 649,26 euróval kevesebb bevételt számolt el a valósnál. Következésképpen az Sztv. 15. § (2) és (7) bekezdése, valamint 32. § (1) bekezdése és 44. § (1) bekezdése alapján megnövelte a Marcas 2013. évi adózás előtti eredményét, amely megállapításra tekintettel a Tao. tv. 7. § (1) bekezdésének s) pontjára figyelemmel 151 223 000 forinttal (HUF) (hozzávetőleg 423 424 euró) megnövelte a Marcas társaságiadó alapját, amiből következően a Marcas terhére 28 732 000 HUF (hozzávetőleg 80 450 euró) adókülönbözetet állapított meg.
Ezután Marcas önellenőrzést kezdeményezett a 2011. és 2012. évi adókötelezettsége tekintetében, amely önellenőrzés következtében adókötelezettségét a 2012. évre bevallotthoz képest a 961 273,09 euró összegű jogdíjra jutó adó összegével alacsonyabb összegben mutatta ki. A Marcas nem kérte az összeg kiutalását vagy más folyószámlára történő átvezetését, és azt túlfizetésként az adófolyószámláján hagyta.
A Marcas e másodfokú határozat ellen keresetet nyújtott be a Fővárosi Törvényszékhez (Magyarország), az előterjesztő bírósághoz. E bíróság hatályon kívül helyezte az említett határozatot, és az adóhatóságot új határozat meghozatalára kötelezte. Az adóhatóság a 2018. augusztus 22-én kelt határozatában emlékeztetett arra, hogy az adóhiány keletkezésének oka nem a Marcas szándékos magatartásának, hanem téves jogszabály értelmezésének a következménye. Ugyanebben a határozatban az adóhatóság az adóbírság összegét mérsékelte, egyebekben az elsőfokú határozatot helybenhagyta.
A Marcas az előterjesztő bírósághoz benyújtott keresetlevelében az adóhiány, az adóbírság és a késedelmi kamat jogalapját vitatva a jogbiztonság, a tisztességes eljárás és a bizalomvédelem elvének megsértésére hivatkozik. A Marcas szerint az Sztv.-ben foglalt alapelvek közül az adóhatóság önkényesen kiragadott két elvet, nevezetesen a teljesség és az összemérés elvét, amelyeknek a Marcas elszámolási gyakorlata nem felelt meg, és ezen elvekből vezette le a felperesi adózó terhére tett megállapításait, holott a Marcas gyakorlata megfelelt az Sztv. 15.§-ában felsorolt további elveknek. A Marcas megjegyzi, hogy az adóhiányként megállapított társasági adót az esedékességet megelőzően megfizette, majd annak összegét önellenőrzés keretében akként módosította, hogy a 2012. évre túlfizetést mutatott ki és e túlfizetés összegét az adófolyószámláján hagyta, azonban az adóhatóság ennek ellenére adóhiányt állapított meg. A Marcas azt is hangsúlyozza, hogy nem állt szándékában adóelkerülő magatartást tanúsítani. Állítása szerint az adóhatóság megsértette a bizalomvédelem elvét, mivel a korábbi ellenőrzések megállapításaira tekintettel nem volt megalapozottan elvárható a Marcastól, hogy bármilyen erre utaló körülmény nélkül változtasson az ügyletek elszámolási gyakorlatán.
A kérdést előterjesztő bíróság elismeri, hogy az előtte folyamatban lévő jogvita a Marcas által a 2013-as adóév tekintetében fizetendő társasági adó megállapítására vonatkozik, míg európai uniós szinten nem került sor ezen adónem harmonizálására, és az adózás rendjének szabályozása továbbra is tagállami hatáskörbe tartozik. E bíróság ugyanakkor rámutat arra, hogy a társasági adó területére vonatkozó irányelveket fogadtak el, és hogy a Bíróság határozatai is hozzájárultak ahhoz, hogy a tagállamok társasági jogába a jelen jogvitában felvetett kérdéseket szabályozó, hasonló tartalmú rendelkezéseket vegyenek fel.
E bíróság úgy véli, hogy a Fővárosi Törvényszék, illetve a Kúria (Magyarország) ítélkezési gyakorlata közötti jelentős különbségekre tekintettel a bizalomvédelem elvének alkalmazása által felvetett jogértelmezési kérdés hatással van az említett jogvita kimenetelére, és ezért relevánsnak minősül. Ráadásul ez a kérdés előzetes döntéshozatal és a Bíróság által adott értelmezés nélkül nem dönthető el.
Az adóhatóság eljárásának jogszerűségét vitató cég által indított perben eljáró Fővárosi Törvényszék lényegében azt kérdezi az Európai Bíróságtól, hogy a társaságok éves beszámolójáról szóló uniós irányelvvel (a negyedik irányelv, 78/660/EGK), az Európai Unió Alapjogi Chartájának, a tisztességes eljáráshoz való jogra és a joggal való visszaélés tilalmára vonatkozó rendelkezéseivel, valamint az uniós jog általános jogelveként elismert jogbiztonság, arányosság és bizalomvédelem elveivel ellentétes-e az az igazgatási gyakorlat, amelynek keretében az adóhatóság az egyes adóéveket az elszámolás tekintetében összekötő adózónál az adott bevallási időszakra vonatkozó adóhiányt a szomszédos adóévek adóbevallásaira tekintet nélkül állapítja meg.
Az Európai Bizottság rámutatott, hogy nem került sor az adóellenőrzések és az adókötelezettség megsértése miatt kiszabott szankciók területére vonatkozó tagállami szabályok uniós jog szintjén való harmonizációjára. Ezenfelül, bár igaz, hogy a Bíróság szerint a hozzáadottérték-adó terén kiszabott adójogi szankciók és csalás miatt lefolytatott büntetőeljárások az uniós jognak a Charta 51. cikke (1) bekezdése értelmében vett végrehajtását képezik, mivel a tagállamokat terhelő azon kötelezettséget teljesítik, hogy tegyenek meg minden szükséges intézkedést annak érdekében, hogy biztosítsák az Unió saját forrásait gyarapító adó teljes összegének beszedését, a társasági adó területére vonatkozó szankciók és adóeljárások esetében nem ez a helyzet, mivel ez az adó nem képezi az uniós saját források rendszerének részét. Ez utóbbi körülmény azonban nem zárja ki azt, hogy a negyedik irányelvvel összhangban készült éves beszámolókat a tagállamok adózási célokra használják, hivatkozási alapként.
A negyedik irányelv célja az éves beszámoló és az üzleti jelentés felépítésére és tartalmára, illetve az értékelési módszerekre vonatkozó nemzeti rendelkezések összehangolásának biztosítása a társasági tagok és harmadik felek védelme érdekében.
A negyedik irányelv az éves beszámolók tartalmára vonatkozó nemzeti rendelkezések ezen összehangolására irányuló célkitűzést a megbízható és valós kép elvére alapozza, amelynek a tiszteletben tartása az irányelv elsőrendű célja. E tekintetben a negyedik irányelv a 2. cikkének (3) bekezdésében úgy rendelkezik, hogy az éves beszámolónak megbízható és valós képet kell mutatnia a társaság eszközeiről, forrásairól, pénzügyi helyzetéről és eredményéről. A megbízható és valós kép elvének alkalmazását a lehetőségekhez mérten a negyedik irányelv 31. cikkében szereplő általános számviteli elveknek kell vezérelnie. Ezen általános elvek alapján ezen irányelv 31. cikke (1) bekezdésének d) pontja előírja, hogy az üzleti évhez tartozó bevételeket és ráfordításokat számításba kell venni, függetlenül az ilyen bevételekhez és ráfordításokhoz kapcsolódó pénzkiadás vagy pénzbevétel teljesítésének időpontjától.
Az irányelv 31.cikkének (2) bekezdése úgy rendelkezik, hogy kivételes esetben engedélyezik az eltérést ezektől az általános elvektől, és pontosítja, hogy az ilyen eltérést közölni kell a kiegészítő mellékletben, az alapjául szolgáló indokok ismertetésével és az eszközökre, forrásokra, pénzügyi helyzetre és eredményre gyakorolt hatásáról szóló értékeléssel együtt. Az említett rendelkezésekből következik, hogy főszabály szerint valamennyi általános számviteli elv betartása kötelező, és azoktól csupán kivételes esetben lehet eltérni, és az ilyen eltéréseket külön közölni kell az éves beszámolót kiegészítő mellékletben. Tekintettel arra, hogy az éves beszámoló célja az, hogy megbízható és valós képet mutasson a társaság eszközeiről, forrásairól, pénzügyi helyzetéről és eredményéről, ilyen eltérésekre kizárólag a megbízható és valós kép biztosítása érdekében kerülhet sor, olyan kivételes esetben, amikor e cél elérését egy vagy több általános számviteli elv betartása megakadályozná.
Ezzel összefüggésben a Bíróság pontosította, hogy az említett általános számviteli elvek mindegyikének a betartása kötelező. A jelen ügy alapjául szolgáló tényállás – amelynek vizsgálata a Fővárosi Törvényszék hatáskörébe tartozik – alapján úgy tűnik, hogy az érintett vállalkozás éves beszámolója nem biztosította a megbízható és valós képet, tekintettel arra, a 2013. adóév tekintetében nem számolta el a jogdíjakból befolyó bevételek egy részét. Az iratanyagokból nem tűnt ki, hogy a Marcas az éves beszámolót kiegészítő mellékletében az adóévek teljességének elvétől és az összemérés elvétől való eltérésre hivatkozott volna vagy ilyen eltérést közölt volna. Ezt is vizsgálnia szükséges a Törvényszéknek. Mindezek alapján a Bíróság kimondta, hogy a magyar adóhatóságnak a jelen ügy keretében vitatott gyakorlata összhangban van a negyedik irányelvvel.
