Az adóelkerülés szabályainak egységesítése az Európai Unió fő célja, mely tekintetében számos az adóelkerülést érintő intézkedés, rendelkezés is született. Tőkekivonási adókra vonatkozó rendelkezést a belső piac működését közvetlenül érintő adóelkerülési gyakorlatok elleni szabályok megállapításáról szóló, a Tanács 2016/1164 irányelv is tartalmaz, melynek Preambuluma (10) szerint a tőkekivonási adók azt hivatottak biztosítani, hogy amennyiben egy adózó valamely állam adójogrendszeréből azon kívülre helyezi eszközeit vagy adóügyi illetőségét, a szóban forgó állam megadóztathassa a területén keletkezett tőkenyereségek gazdasági értéket még akkor is, ha a tőkekivonás időpontjában még nem realizálták az említett nyereséget. Ezért meg kell határozni azokat a konkrét eseteket, amelyekben az adózók a tőkekivonási adóra vonatkozó szabályok hatálya alá tartoznak és adózni kötelesek az áthelyezett eszközeik tekintetében keletkezett, nem realizált tőkenyereségük után. Hasznos továbbá tisztázni, hogy nem tartozik a tőkekivonás megadóztatására vonatkozó tervezett szabály hatálya alá az eszközök – többek között pénzeszközök – anyavállalat és a leányvállalatai közötti áthelyezése. Az összegek kiszámításához elengedhetetlen az áthelyezett eszközök piaci értékének a szokásos piaci ár elve alapján, azok áthelyezésekor történő egyidejű meghatározása. Ahhoz, hogy e szabály használata összeegyeztethető legyen a beszámítási módszerrel, célszerű lehetővé tenni a tagállamok számára, hogy azt a pillanatot vegyék figyelembe hivatkozási alapként, amikortól az áthelyezett eszközök megadóztatásának a joga megszűnik.
Az adóztatás jogát nemzeti szinten kell meghatározni. A fogadó állam számára továbbá lehetővé kell tenni, hogy vitassa az áthelyezett eszközök kilépési állam által megállapított értékét, amennyiben az nem tükrözi az említett piaci értéket. A tagállamok e célból alkalmazhatják a már meglévő vitarendezési mechanizmusokat. Az Unión belül meg kell vizsgálni a tőkekivonás megadóztatásának alkalmazását, és be kell mutatni az uniós jognak való megfelelés feltételeit. Ezekben az esetekben az adózók számára biztosítani kell azt a jogot, hogy a megállapított tőkekivonási adó összegét vagy azonnal megfizessék, vagy – lehetőleg kamatfizetés terhe mellett és garancia biztosítása mellett – halasztást kérjenek az adó összegének megfizetésére, és adott számú év során részletfizetés formájában rendezzék azt. A tagállamok e célból felkérhetnék az érintett adózókat a szükséges információk bevallásban való közlésére. Nem indokolt felszámítani a tőkekivonási adót az eszközök ideiglenes áthelyezése esetén, ha azok előre meghatározott módon visszakerülnek majd az áthelyezésüket indító fél tagállamába, ha az áthelyezésre prudenciális tőkekövetelmények teljesítése érdekében vagy likviditáskezelési célból kerül sor, illetve értékpapír-finanszírozási ügyletek vagy olyan eszközök esetén, amelyeket biztosítékként nyújtanak.
Amennyiben valamely eszközt egy társaság áthelyez az eddigi országából egy másik tagállamba vagy harmadik országba (pl. úgy, hogy egy másik államban található telephelyére szállítja azt), akkor az eszköz piaci értéke alapján adót köteles fizetni abban az államban, ahonnan az eszközt kivonják. Arra a kérdésre, hogy az ezen exit adó megfizetésére az adózó halasztást kaphat-e, s hogyan, az EU Bíróság ítéletei adják meg a választ. A következőkben a tőkekivonási adók (exit tax) vonatkozásában felmerült néhány ítéletet mutatok be, több cikkben.
A Lasteyrie du Saillant ügy tőkekivonási adók tekintetében született, magánszemélyek vonatkozásában. Lasteyrie du Saillant úr 1998. szeptemberében elhagyta Franciaországot, hogy Belgiumban vállaljon munkát, a Franciaországból való távozásakor, illetve az azt megelőző öt évben, közvetlenül vagy családtagjain keresztül közvetetten egy Franciaországban bejegyzett és az ottani társasági adózásnak alávetett társaság bevételeinek több mint 25%-ára jogosító értékpapírokkal rendelkezett. Tekintettel arra, hogy ezeknek az értékpapíroknak a piaci értéke ekkor magasabb volt, mint szerzéskori értéke, de Lasteyrie urat a birtokában lévő értékpapírok értékében névleg bekövetkezett, de haszonként nem jelentkező (látens) növekedés után közvetlenül adó megfizetésére kötelezték a Code Général des Impôts (általános adótörvény) rendelkezései szerint.
Ezeket a szabályokat akkor alkalmazták, amikor az adófizetők Franciaországon kívül választottak lakóhelyet, az adózás miatt. Ugyanakkor a törvény előírta a fizetés felfüggesztését, mely szigorú követelmények teljesítésétől függött például biztosíték adásától és a franciaországi képviselő megnevezésétől. Lasteyrie úgy ítélte meg, hogy e rendelkezések mind az egyenlőtlen elbánást valósítanak meg, hiszen csak azokat az adófizetőket sújtották, akik el kívánták hagyni Franciaországot. Aránytalanul súlyosak az adókikerülés megelőzése, mint megnevezett cél, így Lasteyrie úr a Conseil d’État-tól (Államtanács) hatásköri túllépés miatt a rendelet megsemmisítését kérte. A Conseil d’État úgy döntött, hogy az előzetes döntéshozatali eljárás keretében a Bíróságtól kéri annak megválaszolását, vajon összeegyeztethető-e a Római Szerződésben rögzített letelepedés szabadságával az a francia jogi szabályozás, amelynek annak érdekében, hogy az adóelkerülés kockázatát elhárítsa, bevezette az értéknövekedés utáni adó megfizetését azokra az esetekre, amikor az adózó székhelyét külföldre helyezi.
A Bíróság annak hangsúlyozásával kezdte, hogy a letelepedés szabadsága egyike a közösségi jog alapvető rendelkezéseinek, és emlékeztetett arra, hogy az egy irányba mutató esetjog szerint, ennek a szabadságnak az érvényre juttatása eleve kizárja, hogy a származás szerinti tagállam akár az adójogszabályok által megakadályozza valamely állampolgárának másik tagállamban való letelepedését. A Bíróság úgy látta, hogy a kérdéses rendelkezéstől várható volt a letelepedés szabadságának akadályozása, de legalábbis elbátortalanította azokat az adófizetőket, akik más tagállamban kívántak letelepedni, mivel pusztán abból kifolyólag, hogy székhelyüket Franciaországon kívül helyezték, olyan bevételi forma utáni adó megfizetésére kötelezték őket, amelyből még nem is részesültek, és ezáltal hátrányos elbánásban részesítették őket azokhoz a személyekhez képest, akik megtartották székhelyüket Franciaországban. Ezen felül a megfizetés felfüggesztésének lehetőségének olyan feltételek teljesítésétől való függővé tétele, mint például garancia nyújtása, amely korlátozó hatású, mivel megfosztja az adófizetőt a biztosítékként adott vagyon élvezetétől. Ilyen mértékű korlátozás csak akkor megengedhető, ha olyan jogszerű célt szolgál, mely összeegyeztethető a közösségi joggal és a közérdekben rejlő nyomós indokkal igazolható. A kérdéses adórendelkezés, amely az adókikerülés általános szándékát feltételezi pusztán annak alapján, hogy az adózó a székhelyét másik tagállamba helyezi át, nem igazolható a közérdeket szolgáló nyomós indokkal, tehát az elérni kívánt cél vonatkozásában aránytalan.
Jelen ügy egy magánszemélyt vonatkozásában született, az áttelepülés hátrányos adókövetkezményeivel kapcsolatos első jelentős bírósági esetének tekinthető. A társaságok tekintetében kiemelkedő ügy volt a National Grid Indus esete, mely lehetővé tette a tagállamoknak a tőkekivonási adók alkalmazását, halasztott beszedés biztosításával. Ugyanakkor az utóbbi ítéletnek vannak hiányosságai is, mert míg a Lasteyrie ügyben a garancia tekintetében az EU Bírósága kimondta, hogy a garancia nyújtása önmagában is korlátozó hatású, mivel megfosztja az adófizetőt a biztosítékként adott vagyon élvezetétől, addig a National Grid Indus ügyben a Bíróság azt mondta ki, hogy az adó beszedése elmulasztásának veszélyét is figyelembe kell venni, amely az idő múlásával egyre nő. E veszélyt a szóban forgó tagállam figyelembe veheti az adótartozások halasztott megfizetésére alkalmazandó nemzeti szabályozásában olyan intézkedések révén, mint pl. a bankgarancia nyújtása.
Amint az látható, a két indokolás, érvelés némileg egymásnak ellentmond, a témát folytatjuk.
2021.05.10.
